ВОПРОС-ОТВЕТ УМНС РФ по Кемеровской области от 01.10.2004
<ОБ УПЛАТЕ ЕСН>
Официальная публикация в СМИ:
"Кузбасский налоговый курьер", № 19, 01.10.2004
--> примечание.
При применении следует учитывать, что документ не носит нормативный характер и является разъяснением по конкретному вопросу.
УПРАВЛЕНИЕ МИНИСТЕРСТВА ПО НАЛОГАМ И СБОРАМ
РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ ПО КЕМЕРОВСКОЙ ОБЛАСТИ
ВОПРОС-ОТВЕТ
от 1 октября 2004 года
<ОБ УПЛАТЕ ЕСН>
ВОПРОС 1: Могут ли быть зачтены суммы излишне уплаченного единого социального налога в счет уплаты страховых взносов в государственные социальные внебюджетные фонды?
ОТВЕТ: Начиная с 2002 года перечисление сумм единого социального налога осуществляется в порядке, утвержденном Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 15.01.2001 № 3н, согласно которому налогоплательщики представляют в банк платежные поручения отдельно по каждому государственному внебюджетному фонду на лицевые счета органов федерального казначейства Минфина России, открытые в банках на балансовом счете 40101 "Доходы, распределяемые органами федерального казначейства между уровнями бюджетной системы Российской Федерации". Органы федерального казначейства Минфина России осуществляют учет поступающих сумм по кодам классификации доходов бюджетов Российской Федерации.
Зачет (возврат) излишне уплаченных налогоплательщиком налоговых платежей производится в соответствии со статьей 78 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), пунктом 4 которой предусмотрен зачет излишне уплаченного налога в счет погашения имеющейся задолженности, подлежащей уплате в тот же бюджет (внебюджетный фонд), в который направлена излишне уплаченная сумма.
Таким образом, налоговые органы могут осуществить возврат излишне уплаченных в федеральный бюджет сумм единого социального налога в порядке, предусмотренном пунктом 9 статьи 78 Кодекса, или зачесть излишне уплаченные налогоплательщиком суммы налога в счет погашения имеющейся недоимки по тому же налогу или налогам, зачисляемым в федеральный бюджет.
ВОПРОС 2: Являются ли индивидуальные предприниматели - работодатели, перешедшие на уплату ЕНВД, плательщиками ЕСН и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в отношении выплат по зарплате своим сотрудникам (работникам)?
ОТВЕТ: В соответствии со статьей 4 Федерального закона от 24.07.2002 № 104-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" с 1 января 2002 г. индивидуальные предприниматели, переведенные на уплату единого налога на вмененный доход, освобождены от уплаты единого социального налога по видам деятельности, облагаемым единым налогом на вмененный доход, в том числе с выплат в пользу физических лиц.
Пунктом 4 статьи 346.26 Кодекса установлено, что индивидуальные предприниматели, являющиеся плательщиками единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, уплачивают страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в соответствии с законодательством Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 2 статьи 10 Федерального закона от 15.12.2001 № 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (далее - Федеральный закон № 167-ФЗ) объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов для лиц, производящих выплаты физическим лицам, являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу, установленные главой 24 Кодекса.
Таким образом, если выплаты в пользу физических лиц по трудовым, гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, авторским договорам произведены в рамках деятельности, переведенной на уплату единого налога на вмененный доход, то они не подлежат обложению единым социальным налогом. В то же время на указанные выплаты начисляются страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в порядке, установленном Федеральным законом № 167-ФЗ.
ВОПРОС 3: Облагается ли единым социальным налогом обучение (высшее образование) работника предприятия?
ОТВЕТ: Подпунктом 2 пункта 1 статьи 238 Кодекса предусмотрено, что компенсационные выплаты, связанные с повышением профессионального уровня работников, не подлежат налогообложению ЕСН.
Статьями 196, 197 ТК РФ установлено, что необходимость профессиональной подготовки и переподготовки кадров для собственных нужд определяет работодатель.
Повышение квалификации специалистов организуется в целях обновления их теоретических и практических знаний. Оно осуществляется на основе договоров, заключаемых образовательными учреждениями, имеющими лицензию на осуществление образовательной деятельности, с организациями всех форм собственности.
Таким образом, расходы работодателя по оплате обучения работников для получения ими впервые высшего и среднего специального образования включаются в налоговую базу по ЕСН, кроме случаев профессиональной подготовки специалиста, когда ему присваивается дополнительная квалификация на базе полученной специальности. В этих случаях указанные расходы работодателя ЕСН не облагаются.
При этом организации, формирующие налоговую базу по налогу на прибыль, подходят к налогообложению данных выплат с учетом пункта 3 статьи 236 Кодекса.
Так, согласно пункту 45 статьи 270 Кодекса при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются суммы в виде расходов, предусмотренных абзацем 3 пункта 3 статьи 264 Кодекса, в соответствии с которым не признаются расходами на подготовку и переподготовку кадров расходы, связанные с содержанием образовательных учреждений или оказанием им бесплатных услуг, с оплатой обучения в высших и средних специальных учебных заведениях работников при получении ими высшего и среднего специального образования. Указанные расходы для целей налогообложения прибыли не принимаются.
Таким образом, оплата стоимости обучения, производимая в пользу работников организацией, формирующей налоговую базу по налогу на прибыль, не подлежит налогообложению ЕСН.
ВОПРОС 4: Как определяется база по ЕСН у крестьянских (фермерских) хозяйств - юридических лиц, созданных до вступления ГК РФ, если наемной силы в хозяйстве нет?
ОТВЕТ: С введением в действие части первой Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) крестьянским (фермерским) хозяйствам (далее - КФХ) предоставлено право самостоятельно определять свой правовой статус.
Статьей 23 ГК РФ, введенного в действие с 1 января 1995 года, предусмотрено, что глава КФХ, осуществляющего деятельность без образования юридического лица, признается предпринимателем с момента государственной регистрации (перерегистрации) КФХ.
Согласно указанной статье КФХ осуществляет предпринимательскую деятельность без образования юридического лица.
Согласно пункту 3 статьи 23 Федерального закона от 11.06.2003 № 74-ФЗ "О крестьянском (фермерском) хозяйстве" (далее - Федеральный закон № 74-ФЗ) КФХ, которые созданы как юридические лица в соответствии с Законом РСФСР от 22.11.1990 № 348-1 "О крестьянском (фермерском) хозяйстве", вправе сохранить статус юридического лица на период до 1 января 2010 года.
На такие КФХ нормы указанного Федерального закона, а также нормы иных нормативных правовых актов Российской Федерации, регулирующих деятельность КФХ, распространяются постольку, поскольку иное не вытекает из федерального закона, иных нормативных правовых актов Российской Федерации или существа правоотношения.
В соответствии с пунктом 1 статьи 235 Налогового кодекса Российской Федерации в целях главы 24 "Единый социальный налог" члены КФХ приравниваются к индивидуальным предпринимателям.
Пунктом 2 статьи 236 Кодекса предусмотрено, что объектом налогообложения для указанных налогоплательщиков признаются доходы от предпринимательской деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.
Для налогоплательщиков - членов КФХ (включая главу КФХ) из дохода исключаются фактически произведенные указанным хозяйством расходы, связанные с развитием КФХ (абзац второй пункта 2 статьи 236 Кодекса).
Таким образом, в целях исчисления единого социального налога главы и члены КФХ, признанные в установленном порядке индивидуальными предпринимателями, а также главы и члены КФХ, осуществляющие деятельность в КФХ с правами юридического лица, статус которых не приведен в соответствие с нормой пункта 2 статьи 23 ГК РФ, признаются налогоплательщиками единого социального налога в порядке, определенном для индивидуальных предпринимателей.
Пунктом 3 статьи 237 Кодекса установлено, что налоговая база по единому социальному налогу налогоплательщиков, указанных в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 Кодекса, в том числе главы и членов КФХ, определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период, как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. Состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 Кодекса.
Обращаем ваше внимание, что члены КФХ (включая главу) вправе перейти на упрощенную систему налогообложения. В этом случае они согласно статье 346.11 Кодекса не являются плательщиками единого социального налога, следовательно, в этом случае у них будет отсутствовать обязанность по определению налоговой базы и уплате единого социального налога, как в отношении своих доходов, так и в отношении выплат в пользу физических лиц.
В силу статьи 17 Федерального закона № 74-ФЗ КФХ не запрещено использование наемного труда, условия которого регламентируются трудовым или гражданско-правовым договором, предметом которого является выполнение работ, оказание услуг.
В том случае, если индивидуальный предприниматель (в том числе главы и члены КФХ) производит выплаты в пользу физических лиц по трудовым, гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, то он в соответствии с пунктом 1 статьи 236 Кодекса является налогоплательщиком единого социального налога с сумм выплат и иных вознаграждений, начисленных в пользу таких физических лиц.
Правоотношения по уплате единого социального налога налогоплательщиками, осуществляющими выплаты в пользу физических лиц, определяются нормами, установленными пунктом 1 статьи 236 Кодекса, пунктами 1, 2, 4 статьи 237 Кодекса, статьей 238 Кодекса, пунктами 1 и 2 статьи 241 Кодекса, статьей 243 Кодекса.
ВОПРОС 5: Облагается ли ЕСН пособие по беременности и родам, выплачиваемое предприятием сверх норм ФСС 11700 рублей?
ОТВЕТ: В соответствии с пунктом 1 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) объектом налогообложения единым социальным налогом для налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 235 Кодекса, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.
Согласно пункту 3 статьи 236 Кодекса указанные в пункте 1 статьи 236 Кодекса выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков - организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.
Подпунктом 1 пункта 1 статьи 238 Кодекса установлено, что не подлежат налогообложению единым социальным налогом государственные пособия, выплачиваемые в соответствии с законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления, в том числе пособия по временной нетрудоспособности, пособия по уходу за больным ребенком, пособия по безработице, беременности и родам.
Статьей 183 Трудового кодекса Российской Федерации (далее - ТК РФ) определено, что при временной нетрудоспособности работодатель выплачивает работнику пособие по временной нетрудоспособности в соответствии с федеральным законом.
Размеры пособий по временной нетрудоспособности и условия их выплаты устанавливаются федеральным законом.
Статьей 15 Федерального закона от 11.02.2002 № 17-ФЗ "О бюджете Фонда социального страхования Российской Федерации на 2002 год" установлен максимальный размер пособия по временной нетрудоспособности и максимальный размер пособия по беременности и родам за полный календарный месяц, которые не могут превышать 11700 рублей.
В районах и местностях, где в установленном порядке применяются районные коэффициенты к заработной плате, максимальный размер пособия по временной нетрудоспособности и максимальный размер пособия по беременности и родам определяются с учетом этих коэффициентов.
Федеральным законом от 08.02.2003 № 25-ФЗ "О бюджете Фонда социального страхования Российской Федерации на 2003 год" действие статьи 15 Федерального закона от 11.02.2002 № 17-ФЗ продлено на 2003 год, Федеральным законом от 08.12.2003 № 166-ФЗ "О бюджете Фонда социального страхования Российской Федерации на 2004 год" действие статьи 15 Федерального закона от 11.02.2002 № 17-ФЗ продлено на 2004 год.
В соответствии с Федеральным законом от 16.07.1999 № 165-ФЗ "Об основах обязательного социального страхования" (далее - Федеральный закон от 16.07.1999 № 165-ФЗ) одним из видов обязательного страхового обеспечения граждан является, в том числе, выплата пособия по беременности и родам.
При этом согласно подпункту 6 пункта 2 статьи 12 Федерального закона от 16.07.1999 № 165-ФЗ страхователи обязаны выплачивать определенные виды страхового обеспечения застрахованным лицам при наступлении страховых случаев в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования, в том числе за счет собственных средств.
Учитывая вышеизложенное, государственное пособие по беременности и родам в размере, установленном статьей 15 Федерального закона от 11.02.2002 № 17-ФЗ, не подлежит налогообложению единым социальным налогом.
При этом выплата в пользу работника, начисленная сверх максимального размера пособия, установленного статьей 15 Федерального закона от 11.02.2002 № 17-ФЗ, подлежит налогообложению единым социальным налогом.
При этом выплата в пользу работника, начисленная сверх максимального размера пособия, установленного статьей 15 Федерального закона от 11.02.2002 № 17-ФЗ, подлежит налогообложению единым социальным налогом с учетом пункта 3 статьи 236 Кодекса.
